مباني نظري نظام هزينه يابي بر مبناي فعاليت

چکيده:
روش هزينه يابي بر مبناي فعاليت از روش هاي نوين هزينه يابي است که با ارائه اطلاعات بهاي تمام شده دقيق از يک طرف و شناسايي فعاليت داراي ارزش از فعاليت فاقد ارزش در فرآيند مديريت هزينه کارآمدي دارد . در اين بخش مباني نظري ABC به طور جمع تبيين مي شود که شامل خصوصيات ، فرآيند ، مدل ها و ديگر  مباني مرتبط با آن است . با مطالعه اين فصل قادر خواهيد بود ، ضمن شناخت تعاريف ، چارچوب ، فرآيند اين روش ، توانايي کار بست ABC را در عمل کسب نمائيد  

مقدمه
تغييرات فناوري ، از ويژگيهاي منحصر بفرد محيط تجاري پويا است ، علاوه برآن تغييرات شگرف در رقابت ، نيازهاي مشتريان ، جهاني شدن توليد و فروش ، اهميت يافتن کيفيت و توليد با ويژگي خاص و معرفي نگرش کنترل کيفيت جامع
( TQM ) ، توليد به موقع (JIT ) ، توليد منعطف (FMS ) ، و … از ديگر ويژگيهاي اين عرصه است . پيامد تغييرات مذکور ، شکل گيري بازارهاي بسيار رقابتي ، رشد ، پيچيدگي در فعاليت ها ، افزايش قابل توجه در هزينه هاي سرمايه ( هزينه غير مستقيم يا هزينه هاي سربار ) ، فشار جهت کاهش هزينه ها و قيمت تمام شده ، تغيير در برداشت ناشي از حسابداري هزينه و تسلط و برتري حسابداري مديريت بر حسابداري مالي بوده است و به تبع آن پاراديم جديد ي بنام ارزش آفريني شکل گرفته است . بنگاه هاي اقتصادي ، ضرورت خلق ارزش را در الويت فعاليت خود قرار داده اند .
با رشد و تغييرات سريع تکنولوژي ، خصوصاً از آغاز دهه هشتاد به بعد سازمانها با چالشها و تحولات زيادي مواجه شدند به طوري که اين تغييرات روز به روز شديدتر خواهد شد ، در اين ميان درک صحيح اين تحولات و فراهم ساختن زمينه براي استفاده از اين موقعيتها اهميت زيادي دارد . در چنين شرايطي مديران بايد با داشتن يک بينش وسيع و اتخاد استراتژي هاي مناسب ، تدابير و مقدمات مورد نياز را جهت استفاده  از اين موقعيتها فراهم کنند . يکي از زمينه هاي براي استفاده از اين موقعيتها براي شناخت تحولات آينده سازمانها و چگونگي عملکرد آنها در اختيار داشتن اطلاعات مربوط ، به موقع و قابل اعتماد است . براي دسترسي به اين هدف نه تنها بايد سازه هاي مؤثر بر تحولات آينده سازمانها ، شناسايي و استراتژي لازم براي تطبيق با آنها فراهم گردد . بلکه رويکرد نوين مبتني بر خلق ارزش و کار بست تکنيک هاي مرتبط با توليد ، تدارک و ارائه اطلاعات مورد نظر مديران براي تصميم گيري در شرايط مذکور است از جمله مهم ترين اين اطلاعات ، بهاي تمام شده به عنوان يکي از مؤلفه هاي مهم ، مثلث بقاء است . تا بتوان هزينه ها را مديريت نمود . هزينه يابي مبتني بر فعاليت از ابزارهاي کارآمد مديريت هزينه است مي تواند جهت محاسبه و ارائه بهاي تمام شده دقيق از يک طرف و کمک به شناسايي فعاليت هاي فاقد ارزش از طرف ديگر سودمند باشد .

سازمانهاي نوين جهاني
در حال حاضر سه عامل مهم که بيش از عوامل ديگر بر وضعيت آينده سازمانها مؤثر است و با هم پيوند  متقابل دارند ، عبارتند از :
1-   ماهيت رقابت و تغييرات پويا در آن
2-   تغييرات فناوري اطلاعات ( تکنولوژيکي )
3-   تغييرات در نيازهاي مشتريان و ذينفعان

1- ماهيت رقابت
طي دهه هاي گذشته ماهيت رقابت در تمامي بخشهاي خدماتي و توليدي تغييرات زيادي کرده است . اين مسئله سازمانها را ناگزير مي سازد که خدمات و محصولات خود را با کيفيتي بالا توأم با هزينه پايين در زمان حداقل تا کارايي و صرفه اقتصادي قابل قبول عرضه  نمايند . دستيابي به اين موضوع به نحوي که رضايت گيرندگان خدمت را تأمين کند ، يکي از دشواريها و مسائل پيش روي سازمانهاي موجود است .

2- تغييرات فناوري اطلاعات
تغييرات فناوري ، اطلاعات اساسي ترين و سريعترين عرصه تغيير طي دو دهه گذشته بوده است . گسترش و رواج روز افزون شبکه هاي اطلاعا رساني باعث دگرگونيهاي عظيمي در فناوري اطلاعات گرديده است ، که بي ترديد يکي از علل شديد رقابت و ترغيب سازمانها به طرف سازمانهاي در سطح جهاني خواهد شد . اين مسئله باعث تسهيل در اطلاع رساني به ارتباط هر چه بيشتر سازمانها با يکديگر خواهد شد . که بر روابط تجاري تأثير داشته و به شکل گيير شيوه هاي عبارت و مبادله نظير تجارت الکترونيک منتهي گرديد . با اين وضعيت ، اگر به ماهيت رقابت در آينده توجه شود ، ملاحظه مي گردد که رقابت عمدتاً مبتني برفرآيند خواهد بود نه محصول ، در آن صورت فن آوري اطلاعات براي بسياري از مؤسسه ها نقش کليدي خواهد داشت (Brinkers , B , 2000 )
علاوه بر اين پيشرفتها ، فن آوري اطلاعات داراي اين ظرفيت است که برخي از جنبه هاي مديريت را در سازمانها به تدريج متحول سازد . اين پيشرفتها به گونه هاي متعدد ، مي تواند ديدگاهها را نسبت به اداره کردن سازمانها ، به ويژه وظايف و تخصصهاي ضروري براي يک ساختار سازماني اثر بخش دگرگون سازد .

3- تغييرات  در نيازهاي مشتريان و ذينفعان
تغييرات در نياز مشتريان بر ساختار سازماني شرکتها و نحوه فعاليت و کارکرد مديريت آن تأثير قابل ملاحظه اي داشته است که خود برآيند طبيعي تحولاتي است که بر اثر ماهيت رقابت و فن آوري اطلاعات پديد آمده است . به طوري که وظايف را از توليد گرا به مشتري گرا تغيير يافته است و سازمانها به سازمانهاي تخت با سلسله مراتب سازماني کمتر تغيير خواهند يافت . در اين ساختار جديد مديران مياني و کارکنان در مؤسسه هاي تخصصي که تأمين کننده خدمات پشتيباني براي سازمانهاي ديگر هستند ، مشغول به کار مي شوند ، به مديران سطح پايين و کارکنان صفي اختيارات بيشتري تفويض مي شود ، ابعاد مسئوليت و اختيارات کارکنان براي تصميم گيري هر روز دامنه بيشتري پيدا مي کنند ، طوري که انجام بسياري از کارهاي تخصصي را کارگران و کارکنان سطوح پايين سازماني بر عهده خواهند گرفت تا بتوانند ، نيازهاي مشتريان را پاسخگو باشند ضمن آن ، نيازهاي درون سازمان و همچنين مالکان تأمين گردد .
امروزه سازمانها براي اينکه بتوانند به فعاليت خود ادامه دهند حداقل بايد داراي دو خصوصيت عمده باشند که عبارتند از :
1-   طراحي و بکارگيري ساختار سازماني مناسب به طوري که داراي بيشترين انعطاف و تغيير پذيري باشند .
2-   ايجاد بهبود مستمر و دائم در فعاليتهايي که براي ارائه خدمات به مشتريان انجام مي شود .
بديهي است که تطبيق به ويژگيهاي فوق و توجه به خصوصيات آينده گيرندگان  خدمت در ابعاد مختلف ، يکي از اساسي ترين نيازهاي سازمانها است ، طوري که درک آن و اتخاذ استراتژي مناسب در اين زمينه مي تواند عامل موفقيت و برتري باشد . براي رسيدن به اين هدف بايد سازه هاي مؤثر در اين زمينه را شناسايي و طبقه بندي نمود .
اسنيل و دين ( snell & Dean , 1992 ) با شناسايي خصوصيات سازمانهايي که در سطح جهان به موفقيتهاي چشمگير دست يافته بودند به اين نتيجه رسيدند ، که براي بقا در سطح جهان ، علاوه بر اتکا به سيستمهاي نوين برنامه ريزي و کنترل کيفيت جامع بايد به ( روشهاي فناوري اطلاعات پيشرفته ) نيز دسترسي داشت . روش مزبور مناسب ترين فناوري اطلاعاتي که به سازمانها در جهت ارائه خدماتي که بالاترين مشخصه آنها کيفيت بالا و قابليت انعطاف است ، کمک زيادي مي کند . فناوري اطلاعاتي پيشرفته در بر گيرنده يک سيستم ( يکپارچه کامپيوتري ) است . « اسنيل و دين » معتقد بودند که استفاده از ترکيب اين سيستمهاي نوين باعث ايجاد يک فرآيند مداوم بهبود روش و اتوماسيون در سازمانها مي گردد که نتيجه آن ارزش افزوده بيشتر فعاليتها ، ايجاد يکپارچگي در فرآيندهاي عملياتي ، کاهش ضايعات و … است .
علاوه بر لزوم بکارگيري سيستمهاي فوق در سازمانهاي پيشرفته ، توجه به سيستم اطلاعاتي و فراهم کردن اطلاعات مناسب در تصميم گيريها  نيز از ضروريات امروزي سازمانها است ، اين سيستم به سيستم ( حسابداري ارزش افزوده ) معروف است . اين سيستم مسئول تهيه اطلاعات عملياتي و استراتژيک با توجه به سطوح تصميم گيري در سازمان مي باشد . اين سيستم در مفهوم سنتي در بر گيرنده نقش سيستم حسابداري مديريت ( سيستم حمايت از تصميم گيري ) است و در نقش جديد آن مکمل سيستمهاي پيشرفته کامپيوتري و سيستم کنترل کيفيت جامع است . بسياري از صاحبنظران حسابداري مديريت مانند « بروم ويچ و جانسون » ( & 1994  Bromwich  ، Johnson ) به لزوم توجه به اين دو ديدگاه به طور همزمان در فراهم کردن اطلاعات براي تصميم گيري تأکيد دارند .
از آنجا که تمامي اطلاعات سازماني داراي ارزش افزوده نيستند ، از روشها و تکنيکهاي مختلفي براي جمع آوري ، بهينه سازي و بکارگيري اطلاعات از جمله اطلاعات مرتبط با بهاي تمام شده در فرآيند مديريت هزينه ، استفاده مي شود اين شرايط درک و لزوم بکارگيري از روشهاي محاسبه ارزش افزوده را بالا مي برد . در واقع اين روشها با تهيه اطلاعات مناسب و به موقع باعث ايجاد يک فرآيند بهبود دائمي و رشد سازماني مي گردد . روشهاي هزينه يابي پيشرفته شامل روشهاي هزينه يابي بر مبناي فعاليت ، هزينه يابي کيفيت ، هزينه يابي هدف ، هزينه يابي استراتژيک و هزينه يابي کايزن مي شود .
اجزاء تشکيل دهنده اين سيستم ( کنترل جامع ، روشهاي نوين برنامه ريزي و روشهاي پيشرفته محاسبه ارزش افزوده ) مجزا از يکديگر نيستند . بلکه بايد به يک تعهد و ارتباط متقابل بين آنها ، براي بهبود بخشيدن و افزايش اثر بخشي سازماني توجه کرد . با ترکيب اين سه عامل مي توان به يک سيستم برتر در جهت ايجاد يک فرآيند بهبود واقعي در سازمان دست يافت . براي رسيدن به مزاياي حاصل از بکارگيري اين سيستم ها به عوامل تشکيل دهنده آنها بايد توجه کرد .

سيستم هاي هزينه يابي سنتي و نارساييهاي آن
در اواخر دهه 80 تعدادي از صاحبنظران حسابداري و مديريت به مديران سازمانها  به خاطر استفاده و بکارگيري از سيستم هاي حسابداري سنتي ايرادات زيادي گرفتند . مشکل و انتقاد اصلي صاحبنظران اين بود که هزينه هايي که توسط سيستم هزينه يابي سنتي ارائه مي شود ، اطلاعات دقيقي را در مورد بهاي تمام شده خدمات و محصولات در اختيار تصميم گيرندگان قرار نمي دهد و حتي با ارائه اطلاعات غلط باعث گمراهي مديران در تصميم گيريها مي گردد . براي بررسي و چگونگي عملکرد سيستم هاي هزينه يابي سنتي ، فاستر (Foster , 1991 ) تحقيقي را در بين مديران مالي چندين سازمان بزرگ در آمريکا انجام داد . نتيجه اين مطالعه نشان داد که سيستم هاي سنتي قادر به فراهم کردن اطلاعات مناسب براي تصميم گيري مديران نمي باشند . طبق نتايج حاصل از اين تحقيق ،51%  از مديران سازمانهاي تحت بررسي ، معتقد بودند ، سيستم هاي سنتي اطلاعات کافي را براي هزينه يابي و قيمت گذاري محصولات فراهم نمي کند ، 45% آنها عنوان کردند ، اطلاعات فراهم شده توسط اسن سيستمها ، اطلاعات دقيق و واقعي نيست و در تصميم و در تصميم گيريها مناسب نمي دانستند 34% ذکر کرده بودند که سيستم هاي سنتي به دليل عدم سنجش عملکرد کارکنان ، باعث ايجاد نارضايتي در بين آنها شده است ، 27% از مديران معتقد بودند که اطلاعات تهيه شده براي تجزيه و تحليل رقابت کافي و مناسب نمي باشد و 11% نيز معتقد بودند که اين سيستم ها با استراتژي سازمانها تطابق ندارد . (Adler R , 1998  )
از ديدگاه کلي مهمترين دلايل نارسايي ، سيستم هاي سنتي به شرح زير است :
1-  عدم توانايي  در ارائه اطلاعات بهاي تمام شده خصوصاً در سازمانهايي که خدمات متنوع و گوناگوني را به مشتريان خود ارائه مي کنند . از آنجا که سيستم هاي سنتي خصوصيات خاص هر خدمت را در تسهيم هزينه ها در نظر نمي گيرند ، باعث تخصيص غلط هزينه ها و عدم محاسبه دقيق قيمت تمام شده محصولات مي گردد .
2-  عدم تفکيک حوزه  هزينه هاي غير مشابه – در سيستم هاي سنتي براي جمع آوري هزينه هاي دستمزد و سربار از مراکز هزينه مشترک ، استفاده مي شود . اين مسئله باعث تخصيص غير واقعي هزينه ها به خدمات ارائه شده مي گردد .
3-  استفاده از مبناي مشترک و واحد براي تخصيص هزينه ها – اين سيستم ها معمولاً از يک مبناي تسهيم ، براي تخصيص هزينه هاي گوناگون استفاده مي کنند . از جمله اين مبناها استفاده از ساعات کار مستقيم نيروي انساني است . با توجه به اينکه در حال حاضر با پيچيدگي و تغييرات سريع تکنولوژي ، ميزان دخالت نيروي انساني در فرآنيد کاري بسيار کم شده است ، بنابراين با استفاده از اين مبنا تسهيم هزينه ها به طور واقعي انجام نمي شود .
4-  عدم تهيه اطلاعات دقيق در مورد بهاي تمام شده و ساير اطلاعات مورد نياز تصميم گيري – سيستم هاي سنتي هزينه هاي موجود در سازمان را عمدتاً به دو گروه هزينه هاي « مستقيم » و هزينه هاي « دوره اي » تقسيم مي کند ، و فقط هزينه هاي مستقيم را در محاسبه بهاي تمام شده منظور مي کند . اما در تصميم گيريها نياز به استفاده از هزينه هاي  « مستقيم »  و « هزينه هاي دوره اي » است . بنابراين با اتکاء به روش هاي سنتي امکان تجزيه و تحليل بيشتر در مورد بهبود فعاليتها ، روشهاي کاهش هزينه ها و … را فراهم نمي کند .
5-  سيستم هاي سنتي ، مزاياي به دست آمده از دگرگوني فرآيندها و بهبود در روشها را به عنوان صرفه جويي در نيروي کار به حساب مي آورند . بنابراين بهبود عملکردها را در فرآيند هاي عملياتي را نشان نمي دهند .
6-  سيستم هاي هزينه يابي سنتي ، اطلاعات واقعي را از فرآيند عمليات و هزينه ها نشان نمي دهند . اين سيستم ها فقط هزينه هايي که به راحتي قابل شناسايي هستند را در محاسبه بهاي تمام شده در نظر مي گيرند و هزينه هاي غير مستقيم نقشي در محاسبه بهاي تمام شده ندارند .
علاوه بر نارسايي سيستم هاي سنتي ، رشد رقابت و پيچيده شدن تکنولوژي نياز به کارگيري و استفاده از روشهاي جديد هزينه يابي را تشديد نموده است ، چون سازمانها براي قيمت گذاري محصولات و خدماتت ، اتخاذ تصميمات استراتژيک و … نياز به دسترسي به اطلاعات صحيح در مورد هزينه ها دارند . بديهي است که سيستم هاي سنتي به دليل ماهيت خود در اين زمينه کارا نمي باشند .

تاريخچه  سيستم هزينه يابي بر مبناي فعاليت (ABC )
با توجه به تغييرات شگرفي که در زمينه تکنولوژي و ارائه روشها و ديدگاههاي جديد از اوايل دهه هشتاد ايجاد گرديد ، سازمانها به اين نتيجه رسيدند که براي ادامه حيات خويش و ارائه خدمات برتر به مشتريان بايد شيوه ها و فرآيندهاي خود را بهبود بخشند و براي بقا در بازار ضمن افزايش مسمتر کيفيت ، هزينه ها را به نحو قابل قبولي پايين آورند ، البته رشد سريع تکنولوژي در ابعاد مختلف اين امکان را تا حدي براي آنها فراهم مي آورد ، اما علاوه بر اين ، اين سازمانها مي بايست در روشهاي حسابداري و مديريتي خويش تجديد نظر کنند . چون اتکاء به روشها و تکنيکهاي سنتي ديگر نمي توانست نيازهاي امروزي آنان را بر آورده کند ، و اين سازمانها ناگزير شدند تا در سيستم هاي حسابداري و بهاي تمام شده خويش بازنگري کنند . اين نياز مبرم از يک طرف و رشد و توسعه ديدگاههاي جديد در زمينه حسابداري مديريت از طرف ديگر ، باعث ايجاد تحول در ارائه روشهاي نوين محاسبه بهاي تمام شده گرديد . تفکر ايجاد ارتباط بين هزينه ها و فعاليت ها در اواخر دهه 1960 و اوايل 1970 در آثار  برخي  از نويسندگان  از  جمله  سالومنز ( Solomons ,  1968 ) ، و استاباس ( Stubus  ,  1971  ) ارائه گرديد . اما توجه به مراکز علمي و دانشگاهي درباره اهميت و چگونگي عملکرد آن بر سازمانها بيشتر در دهه 1980 مطرح گرديد ( نمازي ، 1378 ) . اين توجه عمدتاً بر اثر پيدايش سه سازه اصلي بود : سازه اول تغييراتي نويني که در دنيا جهت معرفي تکنولوژي هاي مدرن ، سيستم هاي اطلاعاتي هوشمند و مکانيزم هاي عملياتي جديد رخ داده بود . سازه دوم ، تغييرات فلسفه فکري مديران سازمانهاي بزرگ در دهه 1980 بود ، که علاوه بر سود آوري ، به عوامل ديگري از جمله رقابت در سطح جهاني ، افزايش رضايت مشتريان و کيفيت بالاي خدمات ارائه شده تأکيد داشتند . عامل سوم تلاش محافل دانشگاهي و نويسندگان حسابداري مديريت بود ، که به طور وسيع و جدي به تشريح فضاي جديد ايجاد شده ، نقش هاي گوناگون تکنولوژي و ديدگاه هاي جديد مديران پرداختند . در اين ميان کوپر و کاپلان (Cooper & Kaplan ) نسبت به ديگران تأثير بسزايي در انعکاس نارساييهاي سيستم حسابداري مديريت داشتند . اين نويسندگان معتقد بودند که استفاده از سيستم هاي سنتي نه تنها پاسخگوي احتياجات مديران نيست ، بلکه استفاده از اطلاعات آنها سبب گمراهي و عدم تصميم گيري صحيح مي شود . اين نارسائيها و افزايش رقابت جهاني ، که به امر دسترسي به اطلاعات سريع و به موقع اهميت زيادي بخشيده است ، منجر به پيدايش شيوه جديدي براي هزينه يابي موسوم به « هزينه يابي بر مبناي فعاليت » گرديد . واژه هزينه يابي بر مبناي فعاليت ، که بعدها به سيستم ABC تکامل يافت ، اولين بار توسط کوپر و کاپلن (1988( ، براي تخصيص هزينه فعاليت هاي محصولات به کار گرفته شد . اين دو نويسنده همراه با جانسون (1988) و ديگران ، تأثير بسزايي در انعکاس نارسايي هاي سيستم حسابداري مالي در ارائه اطلاعات دقيق در مورد هزينه ها و بهاي تمام شده داشتند . ( نمازي ، 1378 )
سيستم هزينه يابي بر مبناي فعاليت يکي از سيستم هاي نوين هزينه يابي است که مي تواند به طور مجزا و يا همراه با سيستم هاي موجود هزينه يابي در جهت فراهم کردن اطلاعات مناسب در تصميم گيريها استفاده شود . يکي از ويژگيهاي مهم ABC که آن را از سيستم هاي سنتي متمايز مي سازد ، توجه به پديده هاي نوين عملياتي و اثرات تکنولوژي حاکم بر وضعيت موجود است و تا حد ممکن با بکارگيري روشهاي مناسب ، اين اثرات را به طور کمي جذب خدمات ارائه شده مي کند . سيستم ABC ، در مقايسه با سيستم هاي هزينه يابي سنتي به دليل استفاده از مبناي تفاوت ، به راحتي قادر به محاسبه و سنجش تأثير روشهاي نوين در محاسبه بهاي تمام شده خدمات مي باشد . علاوه بر اين سيستم ABC فلسفه نوين مديران را به طول کمي در هزينه يابي محصول منظور مي کند . فلسفه نوين مديران ، جلب رضايت هر چه بيشتر مشتريان و رقابت با ساير سازمانها در سطح بين المللي است .
بر خلاف روشهاي سنتي هزينه يابي ، ABC در سيستم هاي خدماتي پيچيده و غير معمول نيز کاربرد دارد اگر چه اين روش ، از ابتدا در سازمانهاي توليدي مطرح و تکامل يافت . اما با مشخص شدن نتايج مثبت آن ، اين سيستم در سازمان هاي خدماتي نظير بانکها ، بيمارستانها ، رستورآنها مراکز R&D و تحقيقاتي نيز به کار گرفته شد و نتايج بسيار مناسب و مفيدي از اجراي آن حاصل گرديد . در اينگونه موارد اين سيستم دو نوع هزينه متغير جديد را که عبارتند از : هزينه هاي مربوط به پيچيدگي و تنوع خدمات را در ساختار هزينه ها در نظر مي گيرد . اين ويژگيهاي برتر باعث شده است ، هر روز بر استفاده کنندگان اين سيستم و کاربردهاي گوناگون آن افزوده شود . به طوري که سازمانهاي امروزي خصوصاً سازمانهاي در سطح جهاني دستيابي به اين سيستم و استفاده از توانايي هاي آن را به عنوان يک مزيت برتر براي سازمان خود تلقي مي کنند .

مفاهيم ABC
ABC چيست ؟
در اين زير بخش ، هزينه يابي بر مبناي فعاليت داخل ساختار سيستم حسابداري هزينه قرار مي گيرد . آيا ABC معيار اندازه گيري ورودي است ؟ آيا ABC يک روش ارزيابي موجودي کالا است ؟ آيا ABC يک روش تجمع هزينه است ؟ آيا ABC يک فرض جريان هزينه است ؟ آيا ABC سنجش زمان بندي دسترسي به داده ها است يا هيچيک از اينها ؟

آيا ABC يک روش ارزيابي موجودي کالا است ؟
هزينه يابي محصول بر مبناي فعاليت ممکنست به عنوان يک بديل براي روشهاي سنتي ارزيابي موجودي کالا يا به عنوان موقعيت جداگانه اي استفاده شود که بر اساس سيستم ميکروکامپيوتر فقط براي به دست آوردن اطلاعات بيشتر و دقيق تر براي تصميمات مديريت طراحي شده است . اگر ABC جايگزين جذب کامل سنتي يا هزينه يابي متغير شود ، مي تواند به يک روش ارزيابي موجودي کالاي شرکت تبديل شود . سپس ، هزينه ها بر مبناي فعاليت در حسابها ي موجودي دائمي جريان مي يابند . اما ، اگر ABC به عنوان يک مدل حمايتي براي تصميم گيري مديريتي استفاده شود ، يعني جايي که هزينه يابي محصول بر مبناي فعاليت فقط يکبار در سال مشخص مي شود ، ABC ديگر نمي تواند به عنوان يک روش ارزيابي موجودي کالاي شرکت مورد استفاده قرار گيرد .

آيا ABC يک مدل حمايتي براي تصميمات مربوط به مصرف منابع است ؟
از آن مهمتر ، ABC چه به عنوان يک جايگزين براي ارزيابي سنتي موجودي کالا و و چه به عنوان يک روش نوين ديگر اطلاعاتي را در مورد چگونگي و چرايي مصرف منابع ارائه مي دهد . بنابراين طبق نظر حاميان ABC ، اين فقط يک روش ارزيابي موجودي کالا يا يک روش هزينه يابي محصول جداگانه نيست بلکه هزينه يابي بر مبناي فعاليت يک مدل مصرف منابع است که مي تواند اطلاعات مفيدي را براي کمک به تصميم گيري در مورد بهبود فرايند و محصول فراهم آورد . بخش ديگر اين مجموعه ، اين طرز تفکر تحت عنوان مديريت بر مبناي فعاليت مورد بحث قرار خواهد گرفت .

آيا ABC يک روش تجمع هزينه است ؟
سئوال اين است که ABC چگونه يا سيستم حسابداري هزينه کل تطبيق مي يابد و به تجميع هزينه مربوط مي شود . خاطر نشان مي گردد که دو روش تجميع هزينه اصلي وجود دارد : يکي هزينه يابي سفارش کار و ديگري هزينه يابي فرايند . هزينه يابي بر مبناي فعاليت يک روش تجميع هزينه نيست بنابراين جايگزين اين روشها نمي شود اما ABC براي افزايش دقت هزينه هاي محصول که هم در هزينه هاي سفارش کار و هم در هزينه يابي فرايند مشخص شده اند ، مورد استفاده قرار مي گيرد . مدل دو بعدي ABC در اغلب کتب و مقالات ابعاد هزينه يابي و فرايند را تأييد مي نمايد . اما از آنجايي که به نظر مي رسد تغييرات در توليد محصول بيشتر ، وجود دارند يا تفاوتهاي محيط هزينه يابي سفارش کار بيشتر از هزينه يابي فرايند است ، منطقي است که تصور شود که ABC در شرکتهايي که تعداد محصولات آنها بيشتر است در مقايسه يا شرکتهايي که داراي فرايندهاي متمرکز تر و مختص به تعداد کمي محصولات عمومي است ، فوايد بالقوه بيشتري دارد .

آيا ABC با سيستمهاي سنتي مشکل دارد ؟
زماني که روشهاي ارزيابي موجودي کالاي سنتي براي تهيه اطلاعات به منظور تصميم گيري مديريت مورد استفاده قرار مي گيرند ، دو مشکل اصلي به وجود مي آيد . يکي مربوط به انحرافات هزينه محصول يا سوبسيدهاي جانبي است و ديگري به محدوديت انحصار هزينه يابي سنتي محصول مربوط مي شود . در هزينه يابي سنتي ، حجم محصول فقط با اندازه هاي استفاده شده براي اختصاص دادن يا تسهيم هزينه هاي سربار به محصولات ارتباط دارد عليرغم اينکه بسياري از محصولات نبايد منابع غير مستقيم ( سربار ) را در مقايسه با حجم محصولات توليد شده مصرف کنند . از آنجايي که بسياري از نمونه هاي هزينه منابع غير مستقيم به وسيله حجم غير توليدي مربوط به خصوصيات محصول نظير اندازه و پيچيدگي ايجاد مي گردد ، هزينه يابي سنتي ، هزينه هاي  محصول را منحرف مي کند . اين بدان معناست که هزينه سربار بسيار زيادي به بعضي از محصولات اختصاص مي يابد که از خدمات آن بهره نبرده اند . در حاليکه هزينه بسيار کمتري به ساير محصولات اختصاص مي يابد . اين انحرافات غالباً مربوط به سوبسيدهاي جانبي هستند . عموماً ABC اين مشکل را از طريق طبقه بندي کردن هزينه هاي سربار در دسته هاي هزينه اي مختلف که به آنها مخزن هزينه مي گويند ، حل مي کند . هزينه هاي ايجاد شده به وسيله يا ناشي از همان فعاليتي هستند که با هم در يک مخزن قرارداده شده اند و سپس به محصولاتي که به ميزان معيني از حجم فعليت استفاده مي کنند ، تسهيم يا رديابي مي شوند .

آيا ABC هزينه هاي غير توليدي را مستثني مي سازد ؟
مشکل دوم سيستمهاي هزينه يابي سنتي اين است که رديابي هزينه هاي اداري ، بازاريابي و توزيع محصول به موجوديهاي کالا معمولاً يک روش قابل قبول مجاز براي گزارشهاي خارجي نيست ، اما ، هزينه هاي طراحي مهندسي ، بازاريابي ، توزيع و خدمات مشتري کاملاً بخشي از هزينه هاي يک محصول در دستان مشتري است . از آن جايي که اين هزينه هاي غير توليدي ممکن است از يک محصول به محصول ديگر و از يک مشتري به مشتري ديگر کاملاً متفاوت باشد ، ABC اين هزينه ها را به محصولات و مشترياني مربوط مي سازد که از مخازن هزينه اضافي و فعاليت استفاده مي کنند . بنابراين روش ABC داراي پتانسيل براي هزينه هاي دقيق تر محصول در تصميمات مديريتي مربوط به برنامه ريزي محصول ، طراحي و معرفي محصول ، تغييرات طراحي محصول ، قيمت گذاري محصول ، توزيع محصول ، خدمات محصول و وقفه در محصول مي باشد . ABC همچنين فوايد بالقوه اي براي بسياري از صنايع خدماتي نظير بانکها ، بيمه ، مراقبتهاي بهداشتي و حمل و نقل دارد .
براي اينکه توضيحات در اين فصل ساده باشند ، تأکيد ما بر هزينه هاي توليد خواهد بود اما خاطرنشان مي سازيم که در روش ABC هزينه هاي غير توليدي نيز به محصولات و خدمات مرتبط مي شوند .
علل انحراف هزينه محصول
دو علت اصلي براي انحراف هزينه محصول در هزينه يابي سنتي وجود دارد . به عنوان مثال وقتي يک حجم محصول تنها ملاک نرخ سربار است که براي هر براي هر واحد محصول استفاده مي شود ، اختلافات حجم محصول و تفاوتهاي محصول را شامل مي شود .

اختلافات حجم محصول
انحرافات هزينه از تفاوتهاي حجم محصول زماني رخ دهد که يک شرکت يک يا چند محصول با حجم بالا ( مثلاً تعداد نسبتاً زيادي از محصول ) و يک يا چند محصول با حجم پايين ( تعداد نسبتاً کمي از محصول ) توليد مي کند . عموماً به توليدات با حجم کم سربار کمي تعلق مي گيرد وقتي که يک حجم محصول تنها که بر اساس نرخ واحدي قرار دارد ، مورد استفاده قرار مي گيرد و به محصولات با حجم زياد ، سربار زيادي تعلق مي گيرد . از نظر مفهومي تفکر اين است که هر نوع محصول نيازمند مهندسي ، تدارکات ، بازرسي و ساير حمايت ها است صرفنظر از اينکه تعداد محصول چقدر باشد . بنابراين ، اين هزينه هاي حمايتي نبايد به نسبت تعداد محصول تغيير کنند ، اما در عوض بايد به نسبت ساير عواملي که با حجم محصول غير مرتبط هستند ، تغيير کنند . اگر هزينه اين فعاليت هاي حمايتي بر اساس عاملي نظير ساعات کار مستقيم به محصولات اختصاص يابند ، محصولات داراي حجم کم در تناسب با تقاضاي آنها از اين فعاليتها ، هزينه به خود اختصاص نمي دهند .
اختلافات محصول
انحرافات هزينه ناشي از اختلافات محصول زماني رخ مي دهد که تفاوتهايي در اندازه و پيچيدگي محصول وجود دارد . محصولات کوچک در مقايسه با محصولات بزرگتر ، حجم محصول کمتري را در رابطه با ورودي ( مثل ساعات کار مستقيم ) لازم دارند . بنابراين بهاي تمام شده محصولات کوچک ، کمتر محاسبه مي شود در حاليکه بهاي تمام شده محصولات بزرگ بيشتر محاسبه مي شود . پيچيدگي محصول عموماً به پيچيدگي طرح محصول مربوط مي شود . محصولات با طراحي هاي پيچيده نيازمند کار مهندسي بيشتري ، مواد اوليه و حمايت بيشتري هستند ( مثل خريد و جابجايي مواد ) ، شايد در مقايسه با محصولات داراي پيچيدگي کمتر نيازمند تنظيمات طولاني تر و بازرسي بيشتري براي دستگاه ها و ماشين آلات مي باشند . اين نيازهاي اضافي به فعاليت هاي حمايتي گوناگون عموماً باعث مي شود که هزينه محصولات نسبتاً پيچيده کمتر ارزيابي شود و هزينه محصولات ساده تر بيشتر ارزيابي شود . مضافاً اينکه سربار محصولاتي که نيازمند تعداد نسبتاً  بيشتري از قطعات منحصر به فرد و نسبتاً بيشتر ، يا محصولاتي که تنظيم دستگاه هاي آنها پيچيده يا طولاني است ، کمتر ارزيابي مي شود در حاليکه سربار محصولاتي که نيازمند قطعات نسبتاً کمتري هستند ، قطعات عمومي ، و تنظيم دستگاه هاي آنها ساده تر و وقت کمتري لازم دارد ، بيشتر ارزيابي مي شود .

*منبع: پایگاه علمی مقالات مدیریت